No es infrecuente cuando de entramados de fraude fiscal empresarial se trata, que existan actuaciones paralelas por parte de la administración para liquidar y sancionar por conceptos tributarios, así como por la justicia penal por posible delito de falsedad, maquinación o defraudación.
El principio general es que si conoce el juez penal de los mismos hechos que amparan las actuaciones administrativas, éste procedimiento debe paralizarse. Y si se declaran hechos probados en la vía penal, vincularán a la administración, y si la vía penal desemboca en archivo o no declara probados hechos tributarios pues la administración proseguirá su andadura.
Ahora bien, ahora el Supremo estima un recurso de unificación de doctrina ( ¡ albricias!) al encontrarse con que sobre este instituto seguían ruta diferente la Audiencia Nacional y el Tribunal Superior de Justicia de Madrid.
Para la Audiencia Nacional, si se analizan los mismos hechos en la vía penal, la suspensión es automática e incondicionada. Para el Tribunal Superior de Justicia de Madrid la suspensión solo opera si las actuaciones administrativas comportan una cuantía superior a la que se establece como umbral para el arranque de la responsabilidad penal, en la idea de que si las liquidaciones fueran por cifras inferiores o nimiedades, ninguna influencia tendría lo que se resolviese en vía penal.
Veamos la solución.
1.Para fijar las posiciones con claridad escuchemos a la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de diciembre de 2014 (rec.1419/2012) en su sentencia: “En efecto, cuando la Administración Tributaria considere que la conducta del obligado tributario pudiera ser constitutiva de un delito contra la Hacienda Pública previsto en el artículo 305 del Código Penal , se debe abstener de seguir el procedimiento administrativo, que ha de quedar suspendido hasta que resuelva la Autoridad Penal . Y de la misma manera, se debe suspender el procedimiento administrativo cuando la Administración Tributaria toma conocimiento de que por los mismos hechos se sigue un procedimiento penal .
De esta manera, al considerar la Inspección de Hacienda que la cuota defraudada durante los ejercicios 2001 y 2002 excedía del límite de 120.000 euros previsto en el artículo 305.1 del Código Penal para la consideración del delito fiscal, remitió las actuaciones al Ministerio Fiscal, absteniéndose de seguir el procedimiento administrativo. Sin embargo, en el ejercicio 2000, la cuantía supuestamente defraudada no llegaba a dicho importe, ya que ascendía a 104.062,24 euros. Y en este sentido, parece que, aunque obvio, no resulta ocioso recordar que el artículo 305.2 del Código Penal dispone que «a los efectos de determinar la cuantía mencionada en el apartado anterior, si se trata de tributos, retenciones, ingresos a cuenta o devoluciones, periódicos o de declaración periódica, se estará a lo defraudado en cada periodo impositivo o de declaración, y si éstos son inferiores a doce meses, el importe de lo defraudado se referirá al año natural».
Es evidente, en consecuencia, que la Administración Tributaria no se encontraba habilitada, ni legal ni reglamentariamente, para paralizar las actuaciones seguidas respecto a la regularización del impuesto de sociedades del ejercicio 2000, por cuanto el límite de la cuota defraudada en dicho periodo impositivo no superaba la cantidad de 120.000 euros.
Y por las mismas razones, no consideramos procedente, ni admisible en Derecho, paralizar el presente procedimiento jurisdiccional hasta tanto se resuelva el procedimiento penal referido a otros ejercicios impositivos. Evidentemente, al ser distintos ejercicios impositivos, no nos encontramos ni ante los mismos servicios, ni ante las mismas facturas, por lo cual las conclusiones alcanzadas por la Jurisdicción Penal no pueden vincular a la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.
Por estos motivos nos resulta indiferente que en el procedimiento penal se esté considerando, respecto de los ejercicios 2001 y 2002, que existió una sobrevaloración de los servicios prestados, o que el Ministerio Fiscal, en un informe fechado el 12 de julio de 2010, considere que las operaciones facturadas por los Sres. Victor Manuely Sixtose realizaron efectivamente. Las apreciaciones y consideraciones efectuadas por el Ministerio Fiscal en relación a otros ejercicios impositivos no tienen virtualidad ni capacidad para vincular a este Tribunal. En definitiva, lo que debe demostrar la recurrente en este procedimiento es la efectiva realidad de los servicios prestados en el ejercicio 2000.”
2.Para la Sentencia de la Sala de lo contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional en su sentencia de 9 de febrero de 2012, según resume el Supremo:
“considera en su fundamento de derecho quinto, que cuando los hechos analizados en sede penal son los mismos (allí también se trataba de dilucidar la realidad o no de los servicios prestados a la sociedad documentados en facturas), a efectos del instituto de la prejudicialidad no se puede negar la existencia de la triple identidad de sujeto, hecho y fundamentos el hecho de que la causa por delito contra la Hacienda Pública se refiera al IVA y la regularización administrativa se refiera al IS.
La Sentencia de contraste sostiene, que cuando la razón de ser de los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción en sede administrativa, la constituye la presunción de que las facturas que documentan la contraprestación por los servicios prestados y bienes enajenados a la recurrente son falsas por cuanto que no habrían existido, ha de considerarse que los hechos están sub iudice y su determinación final corresponde a la jurisdicción penal, por lo que, siendo «evidente» que el hecho sobre el que se fundamentan tanto las actuaciones judiciales como las administrativas es el mismo (la presunta falsedad de unas facturas que han sido utilizadas por quienes emiten las facturas para recibir contraprestaciones por servicios inexistentes, y por la sociedad entonces recurrente, para deducirse unos gastos presuntamente ficticios en el IS así como para disminuir el IVA a ingresar como consecuencia de aumentar el IVA soportado deducible), el procedimiento debería haberse suspendido mientras no se resolvieran las cuestiones penales, de las que no puede prescindirse para la continuación del procedimiento tributario.
La Audiencia Nacional entiende que el hecho de que los conceptos tributarios sean distintos no excluye que los hechos imponibles coincidan con unas mismas operaciones y con unas mismas facturas, cuestionadas tanto por la Inspección como por el Ministerio Fiscal. Y que ello es lo que determina la necesidad de suspender los procedimientos administrativos. Porque como «unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los diferentes órganos del Estado» (y cita textualmente STC 77/1983, de 3 de octubre , que se remite a su vez a STC de 30 de enero de 1981 ), es obligatoria para los órganos de la Inspección la suspensión de los procedimientos que se basen en hechos que están siendo objeto de un análisis en sede penal. En este sentido, carece de toda lógica basarse, para no paralizar las actuaciones administrativas, en que la causa por delito contra la Hacienda Pública se refiere al IVA y no al IS, que es al que se refiere la regularización de la Inspección (Fundamentos jurídicos cuarto y quinto).”
En suma, para la Sala del TSJ madrileña la prejudicialidad opera en relación con “procedimientos”, esto es, si existen procedimientos penales que podrían colisionar con procedimientos administrativos; en cambio, para la Sala de la Audiencia Nacional, opera en relación con “hechos”, al margen de su consecuencia o interferencia de procedimientos, calificación o entidad jurídica de las dimensiones administrativa o penal.
3.La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo de 18 de Octubre de 2015 (rec.1287/2015) zanja la polémica y declara:
Consideramos que la Sentencia impugnada incurre en infracción de los artículos 180 de la LGT 58/2003 y 32.1 del Reglamento General de Régimen Sancionador Tributario , porque estando probado que la Administración tributaria tuvo conocimiento de que se estaba desarrollando un proceso penal sobre los mismos hechos y períodos, si bien referido a un concepto impositivo distinto, debió paralizar sus actuaciones por preferencia del orden jurisdiccional penal, en evitación de soluciones contradictorias sobre los mismos hechos, y debió abstenerse de liquidar y de sancionar en tanto en cuanto no hubiera recaído sentencia en el proceso penal relativo a los mismos hechos.
En consecuencia, la tesis de la SAN de 9 de febrero de 2012 es la correcta, y no la sostenida por la STSJ de Madrid hoy impugnada, por lo que procede dar lugar al recurso para la unificación de doctrina y anulando la sentencia impugnada, dictar otra en la que se estime que es correcta la doctrina mantenida en la Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 9 de febrero de 2012 , alegada como contradictoria, y por tanto, se anule la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido y sus intereses de demora, por no haberse paralizado el procedimiento de liquidación con base en las normas señaladas sobre la prejudicialidad penal.
4. No deja de sorprenderme la maravillosa plasticidad del derecho procesal, que a unos efectos (acumular autos, determinar cuantías, cosa juzgada, etc) encara una situación jurídica bajo consideración restrictiva y si es tributaria la hace rodajas, se lima y maquilla hasta singularizarla en extremo; en cambio a otros efectos ( por ejemplo, la prejudicialidad) esa misma situación jurídica es objeto de consideración amplia y elástica, donde no importa conectar ejercicios, conceptos tributarios y actuaciones .
5. No hace mucho escuché un espléndido discurso del Catedrático de Derecho administrativo, Santiago Muñoz Machado, en el que comentaba su sorpresa por la pervivencia de la necesaria y automática prejudicialidad penal cuando estaban en juego cuestiones genuinamente administrativas, explicando que a principios del siglo XIX se optó por esa preferencia del orden penal porque era el ámbito formado por entonces con personal jurídico especializado y solvente, en tiempos en que el administrativo era una disciplina en pañales, pero que hoy día, el alto tecnicismo de las cuestiones jurídico-administrativas unido a la existencia de magistrados especializados, permitiría dejar a esta jurisdicción que se pronunciase sobre vertientes estrictamente jurídicas sin tener que ceder el paso y la decisión primera y preferente a la jurisdicción penal.
Una vez más, debo felicitar a J.R.Chaves por su generosidad, al compartir sus eruditos conocimientos con sus seguidores. Fdo.: Julio PIlanell Falcó, Abogado, Colegiado 2044 del ICACS.
Pues aún compartiendo en líneas generales las inquietudes del autor en cuanto a las interpretaciones procesales estrictas o laxas dependiendo del facultativo en cuestión que te quiera administrar la «píldora», tengo que disentir en cuanto a la confianza en la especialización de los Juzgados y Tribunales, pues si sobre el papel ésta sería lo deseable, a menudo plantea nuevos problemas por la demasiado recurrente «deformación profesional», que no compensa los avances que en teoría supondría y que están aún por demostrar: A pesar del tan cacareado principio de que la jurisdicción es una, los principios informadores del Derecho Penal no terminan de calar en la jurisdicción contencioso-administrativa y, por poner un ejemplo cercano, se puede observar en las sentencias comentadas en el artículo anterior cómo con una falta de rigor técnico alarmante se alude continuamente a «presuntas facturas falsas» (desconozco si en los casos analizados eran manifiestamente falsas o no, o ha existido alguna actividad mínima de comprobación pues no lo indica) cuando el único principio de presunción que rige en nuestro ordenamiento jurídico como derecho fundamental es el de inocencia. Y ello por mucho que diga otra cosa la Ley General Tributaria sobre las actas de infracción. Aún recuerdo cuando tuve la ocasión de recordarlo al acudir al Juzgado de lo Central de Lo Contencioso-Administrativo en asunto de suspensión de funciones donde con carácter cautelar el interfecto se veía de antemano acusado y condenado. S.Sª, no contento con desestimar el recurso, me puso a caldo en la sentencia por mi atrevimiento al mencionarlo (no era un brindis al sol, en la resolución administrativa no se habían valorado las circunstancias del caso ni siquiera se había efectuado un mínimo juicio de razonabilidad sobre los hechos ni de si éstos eran constitutivos del supuesto descrito en el tipo conforme al cual se habían calificado). Que hable de presunto autor de un delito un periodista, malo. Que se adopte el lenguaje vulgar en estrados de la administración de justicia, lamentable y triste. En definitiva, se trata de una cuestión de garantías.
Estoy con la opinión del Catedrático Santiago Muñoz Machado, y añado por mi experiencia profesional práctica en asuntos en materia urbanística con intervención simultánea de jurisdicción penal y contencioso-administrativa, que la prevalencia de aquélla produce situaciones de manifiesta indefensión. Aunque un Tribunal me ha tirado de las orejas por lo que entiende exagerada crítica en un recurso de apelación contra Sentencia condenatoria por delito contra la ordenación del territorio, sin aceptar la cuestión previa de prejudicialidad administrativa planteada, ni por tanto esperar al pronunciamiento del Juzgado de lo contencioso, que previsiblemente a la vista de la pericial practicada sea anulatorio del acto al considerar la posible legalización de la obra ejecutada,
Soy un acérrimo defensor de la ley para lo bueno y para lo malo, pero lo cierto es que en el supuesto de los delitos en blanco los jueces del àmbito jurisdiccional penal, en principio, no disponen de los conocimientos de los de la jurisdicción contencioso-administrativa especialmente creada por el legislador, y por ello hacer depender la justicia del caso concreto de lo que voluntariamente un determinado juez penal pueda llegar a saber al respecto, cuando se aplican penas de inhabilitación de 10 años para los funcionarios, situa al ciudadano acusado en una clara merma de garantías. Existen casos excepcionales de jueces penales con conocimientos adecuados del derecho especial, pero en la mayor parte de los casos ello no es así, y no sirve insistirle en que al menos haga de juez de lo contencioso pues no recuerdo prácticamente ningún caso en que lo haga y lo mismo sucede con los fiscales.Sobre todo en procedimientos abreviados cuyo enjuiciamiento corresponde a los Juzgados de lo Penal, donde el poderoso ministerio público lleva la batuta(porque me llamo León) y decide que una determinada actuación susceptible de ser considerada como una infracción urbanístico-administrativa , debe ser delictiva y a partir de aquí ya huelga la fase de investigación propia del juicio, pues aquel desconocimiento constituye en la práctica un muro infranqueable dificil de superar.
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En relación con procedimientos administrativos cuando exista prejudicialidad penal, no hemos de olvidar sobre esta cuestión lo que nos dice el TEDH en su art. 4 del protocolo 7 en relación con el Bis In Idem o duplicidad de procedimientos y/o sanciones.
En el supuesto comentado, si la primera sentencia resulta en condena, pena o sanción, o incluso absolución, ya estaría prohibido iniciar o continuar otro procedimiento contra el inculpado. Es decir, el Estado «sólo tiene una oportunidad para ir contra el inculpado», prohibiendo duplicidad de procesos o sanciones si existe ya un procedimiento penal firme.
Precisamente en procesos tributarios (aunque opera igualmente en otro tipo de casos) el TEDH ha sentado su doctrina en considerar que, si en el procedimiento penal se condena o absuelve al inculpado, ya no se puede iniciar o reanudar un procedimiento administrativo. Os adjunto dicha sentencia:
STEDH de 16 de junio de 2009 en el caso Ruotsolainen contra Finlandia.
Entiendo que, quizá, se nos ha pasado a muchos esta cuestión, que suele obviar el sistema judicial español, en el que se reiteran procesos hasta que el individuo «cae»….por una vía o por otra.
Un saludo
Siempre aprendo contigo, querido José Ramón, y también con los interesantes comentarios de los lectores. Gracias de nuevo.
me han encantado el post y los comentarios, muchísimas gracias por tan enriquecedor diálogo jurídico , tan necesario hoy en día.