El Supremo rechaza los resultados confiscatorios del impuesto de plusvalía

Sabíamos que si no existía incremento de valor del inmueble transmitido, no procedía liquidación del impuesto de plusvalías (Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana). Ahora, la Sala contencioso-administrativa del Tribunal Supremo aclara que, para evitar resultados injustos, puede existir incremento de valor pero si la cuota tributaria lo absorbe, se produce un resultado confiscatorio, y procede la devolución de lo pagado.

Ese es el resumen de la reciente sentencia de la Sala contencioso-administrativa del Tribunal Supremo de 9 de diciembre de 2020 (rec.6386/2017), que de forma rigurosa y razonada despeja con machete lógico y bajo criterios de justicia tributaria, la selva de las liquidaciones de plusvalías tras la deforestación parcial provocada por el Tribunal Constitucional.

La cuestión casacional revestía tremendo interés:

Determinar si, para garantizar la seguridad jurídica (artículo 9.3 de la Constitución Española), la igualdad en la aplicación de la ley (artículo 14 de la Constitución Española) y el respeto de la reserva de ley en materia tributaria (artículos 31.3 y 133.1 y 2 de la Constitución Española), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2.a) y 110.4 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo, obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica, como deriva de la tesis que sostiene la Sala a quo”.

Veamos

En el caso planteado, la Sala contencioso-administrativa del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, cuya sentencia es recurrida en casación ante el Tribunal Supremo, optaba por la denominada tesis “maximalista”, que llevaba a considerar que la inconstitucionalidad del art.107 de la Ley de Haciendas Locales determinaba la imposibilidad de liquidar el impuesto, sin ni siquiera entrar a examinar si existía incremento de valor real y determinando la devolución de los ingresos indebidos.

De entrada, y como cuestiones previas, esta reciente sentencia rechaza la tesis de la Sala de instancia (maximalista, ya enterrada con anterioridad por el Supremo) y rechaza igualmente que deba actualizarse el valor de adquisición de los terrenos conforme al Índice de Precios al Consumo.

Recuerda la sentencia el vigente escenario de liquidación, mediante una precisa síntesis de los derroteros tomados por el impuesto sobre incremento de valor de los terrenos tras la sentencia del Tribunal Constitucional  126/2019, de 31 de octubre que declaró la nulidad de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, concluyendo que:

tales preceptos adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial, por cuanto son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar, por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos), no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1 de la Constitución Española.”

 O sea, que solo cabe tributar donde se pone de manifiesto ese incremento de valor, y se produce un balanceo de la actividad probatoria.

Primero, el contribuyente solicitará la rectificación de la autoliquidación para pedir la devolución del ingreso efectuado con arreglo a los valores catastrales. Aquí es importante subrayar (como se dijo en la STS de 17 de julio de 2018, rec.5664/2017) que “corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido”, y podrá apoyarse en pruebas que demuestren que no ha existido tal beneficio (ej.precios reflejados en escrituras de adquisición y posterior transmisión o pruebas periciales).

Segundo, la administración podrá replicar apoyándose en contraprueba de valoraciones alternativas para demostrar la realidad del incremento de valor.

Tercero, frente a  esta última resolución administrativa, el particular podrá acudir a los tribunales, donde se examinará con todas las garantías si existe o no tal incremento real.

 Ahora el Supremo sale al paso de la cuestión de si el valor de la antigua adquisición ha de compararse con el de reciente venta, pero actualizando aquél según el Índice de Precios al Consumo. Recuerda que la STS de 10 de noviembre de 2020 (rec.1308/2019) aclaró que el legislador ha optado por fijar “el valor del terreno en el momento del devengo”, y precisa hábilmente que el valor de adquisición no puede integrarse con un índice de precios al consumo que se va produciendo en momento posterior a aquella. De ahí que el hecho imponible requiere identificar el valor de adquisición y el de transmisión, verificación distinta de la determinación de si ha existido o no ganancia  o pérdida patrimonial real ( campo en que entrará en juego el esfuerzo probatorio).

 La sentencia apuntala el principio de no confiscatoriedad, para aviso de navegantes tributarios y administraciones voraces:

Pero sí creemos imprescindible recordar que la capacidad económica debe ser respetada por todo tributo, en el bien entendido que ésta pues ser real o potencial –como sucede en el impuesto que analizamos- aunque nunca inexistente, como sucedería en los casos en los que la transmisión de la propiedad de los terrenos en cuestión no pusiera de manifiesto incremento de valor alguno.

  Incluso en estos supuestos (esto es, cuando la enajenación del bien permitiera identificar una plusvalía) la no confiscatoriedad supondría un límite infranqueable del esfuerzo tributario exigible a los contribuyentes, de suerte que la distribución de la carga tributaria que se deriva de la definición del hecho imponible, de los supuestos de no sujeción, de las exenciones, de las deducciones o de los tipos impositivos no podría implicar en ningún caso que los obligados tributarios acabaran viendo seriamente comprometido su patrimonio, o una gran parte del mismo o –en definitiva- su derecho de propiedad para poder hacer frente al pago de esa carga tributaria.

Dice el Diccionario de la RAE que el adjetivo “confiscatorio”, en su segunda acepción y dicho especialmente de un impuesto, se refiere a aquello “que detrae una proporción excesiva de la renta gravada”.

   Aclara con necesaria sutileza que la Constitución prohíbe no solo la “confiscación” sino “que la imposición tenga alcance confiscatorio” «lo que sucedería si mediante la aplicación de las diversas figuras tributarias, se llegara a privar al sujeto pasivo de sus rentas y propiedades». Este rechazo de que no se pague por el tributo más que el beneficio que se obtiene con la venta, recuerda el viejo refrán de que salga más caro el collar que el perro:

consideramos fuera de toda duda que la concreta aplicación de un tributo que suponga que el contribuyente tenga que destinar a su pago la totalidad o la mayor parte de la riqueza real o potencial que tal tributo pone de manifiesto tendrá carácter confiscatorio en la medida en que supone –claramente- una carga excesiva, exagerada y, desde luego, no proporcional a aquella capacidad económica que, en definitiva, justifica la existencia misma de la figura tributaria correspondiente.”

 Además se eleva la sentencia hacia el polo norte de la Justicia tributaria:

No parece necesario efectuar especiales disquisiciones dialécticas para convenir que una situación como la descrita resulta contraria también a los principios de capacidad económica y a la prohibición de confiscatoriedad que prevé el artículo 31.1 de la Constitución. Y un resultado de esa naturaleza ha de reputarse, asimismo, escasamente respetuoso con las exigencias de la justicia tributaria a la que se refiere el propio precepto constitucional.”

En este punto, la Sala considera que la administración ha aplicado un precepto con arreglo a la Constitución al existir incremento real de valor, pero en la medida que ese valor es gravado y le es arrebatado por la cuota del tributo, afronta las consecuencias: ¿invalidar totalmente o aplicar un cuota menor para no confiscar?

En esta tesitura, la Sala rechaza convertirse en legislador y recuerda lo dicho en la STC 126/2019:

Es importante subrayar que el principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE) exige no solo la claridad y certeza sobre el ordenamiento jurídico aplicable, sino también la legítima confianza y la previsibilidad en sus efectos, entendida como la expectativa razonablemente fundada del ciudadano de cuál ha de ser la actuación del poder en la aplicación del Derecho (STC 135/2018, de 13 de diciembre, FJ 5)”.

 Dada la pasividad del legislador que no afronta la regulación de las consecuencias, el Supremo se centra en resolver lo que puede – sin saltar la barrera del legislador ni la de la administración-, y dar respuesta a las pretensiones del litigio. En consecuencia, declara que resulta confiscatoria la liquidación del litigio que fija una cuota que coincide con el incremento de valor producido, y en consecuencia en el caso concreto resuelve estimar el recurso, declarar la procedencia de la rectificación de la autoliquidación y la devolución de ingresos indebidos.

 En suma, una valiosa sentencia porque encuadra las consecuencias de la inconstitucionalidad del tributo, sintetiza la jurisprudencia preexistente y avanza en las garantías del contribuyente.