No valen atajos para exigir la responsabilidad solidaria tributaria

En el ámbito tributario existe la curiosa figura de la “responsabilidad solidaria” (en lugar o al lado del deudor principal, como alternativa) y la “responsabilidad subsidiaria” ( en defecto de pago del deudor principal). Se trata de figuras que encajan en lo que jurisprudencialmente se ha calificado como “responsable del responsable”.

La responsabilidad solidaria tributaria, encierra tres palabras temibles para quien la sufre: “responsabilidad” (o sea, tengo que afrontar consecuencias gravosas por algo), “solidaria” ( o sea, se lamentaría el finalmente obligado: «tengo que afrontar las consecuencias de la responsabilidad de otro», el obligado principal, en igualdad de condiciones; y además «tragarme» lo que hizo o no para defenderse porque tengo que soportar el acto tributario final, deuda y para mas inri, sus sanciones) y “tributaria” ( o sea, la responsabilidad nace de la ley tributaria- art.42 LGT-, que ha querido garantizar el cobro del tributo en aquellos casos en que se ha considerado que está implicado en la deuda principal por unos hechos determinantes).

Estos hechos determinantes de la obligación de pagar por las deudas ajenas, de forma solidaria son principalmente los siguientes: Por  latente “complicidad”: el colaborador activo en la infracción tributaria o colaborador en la ocultación de bienes a pagar; por tener la “compañía inadecuada”: los socios y partícipes de la entidad que no pagó pero la cual sigue su actividad;  por estar en el “lugar inadecuado”: los sucesores en la actividad de la empresa que ya no continúa, pero que nadie ha pagado las deudas pendientes.

Es así que el requisito legal y jurisprudencial que debe imperar para poder exigir el cobro al responsable subsidiario es lógicamente que se hayan perseguido los bienes de éste, y si resultó infructuoso, entonces si cabe acudir a por los del “responsable solidario”. Por eso se requiere que exista una “declaración de fallido” o acto administrativo que expresamente confirma que el deudor principal es insolvente, esto es, que no hay bienes o fondos para cobrar por parte del deudor principal, lo que justifica que la artillería recaudadora tributaria se reoriente hacia el “responsable solidario”.

Pues bien, la  reciente sentencia de la sala tercera del Tribunal Supremo de 24 de julio de 2024 (rec.991/2023) aborda la interesante de cuestión de si existiendo formal “declaración de fallido”, puede considerarse inexistente, o lo que es lo mismo, ¿qué requisitos debe tener esa “declaración de fallido” para que merezca tal nombre como una declaración seria y razonada, y como tal inmune a recursos, o cuando por sus términos vacíos ha de reputarse ineficaz?

Veamos como resuelve la cuestión, y alguna cuestión colateral sumamente llamativa para los administrativistas.

Asi, dicha sentencia parte de precisar que:

No constituye el objeto del presente recurso si se ha producido o no la declaración de fallido, puesto que tal declaración se ha producido sino, admitiendo que tal declaración no ha tenido lugar, si su inexistencia o mejor incorrección puede ser alegada con éxito por un responsable solidario encuadrado en el artículo 42.2 LGT .

Recuerda la jurisprudencia sentada al respecto:

En efecto, por un lado, el responsable solidario puede impugnar la procedencia de su derivación de responsabilidad haciendo valer la inexistencia de la declaración del fallido del obligado principal (sentencia 57/2022), al constituir esta un presupuesto insoslayable para la declaración de responsabilidad del responsable subsidiario.Sin embargo, por otro lado, los términos rotundos en los que se pronuncia la sentencia 58/2022 elevan a la categoría de regla general el que el responsable solidario no tenga abierta la posibilidad de revisar todo el proceso de declaración de fallido, en definitiva, que no pueda impugnar dicha declaración.

Como excepción, reconocida sin precisar, la sentencia 58/2022 -al igual que las partes del presente recurso de casación- admite la posibilidad de que el declarado responsable solidario en virtud de alguna de las circunstancias del apartado 2 del artículo 42 LGT, pueda impugnar el acto de derivación de su responsabilidad con fundamento en la improcedencia de la previa derivación de responsabilidad subsidiaria respecto de un tercero, no solo por inexistencia de declaración de fallido del deudor principal sino también cuando existiendo tal declaración de fallido a sensu contrario sea una declaración meramente formal.

Y concreta la cuestión de interés casacional, para determinar:

cuándo estamos ante una mera declaración de fallido de carácter formal que posibilite la impugnación por parte del responsable solidario,

Se pronuncia con natural prudencia por la imposibilidad de que la sentencia analice todas y cada una de las hipótesis de actos administrativos que declaran fallidos según los distintos antecedentes o fundamentos usados por cada declaración:

difícilmente cabe proclamar una doctrina general, formulada en abstracto, sobre en qué casos cabe calificar de meramente formal la declaración de fallido, o qué defectos, omisiones o incorrecciones del procedimiento justificarían que prosperase la impugnación del acuerdo de responsabilidad solidaria como consecuencia de las circunstancias que rodean la previa declaración de fallido del responsable subsidiario.

Así y todo sale al paso de rechazar los casos harto frecuentes en que la Administración se limita a declarar el cobro fallido exponiendo lisa y llanamente que “no se han encontrado bienes del deudor principal”, pues se requiere que la Administración “afine la pluma”, y exponga las circunstancias de la pesquisa, por lo que la sentencia declara como doctrina casacional que:

Sin embargo, completando nuestra jurisprudencia, entendemos que, a estos efectos, resultaría posible fundar la impugnación, por parte del responsable solidario (ex art 42.2 LGT), de su propia derivación de responsabilidad, atendiendo al contenido meramente formal de la declaración de fallido del obligado principal, en aquellos casos en que dicha declaración presente un déficit de motivación o de razonamientos -específicamente, con relación a la ausencia o insuficiencia de patrimonio del obligado principal para hacer frente a la deuda tributaria-, de tal magnitud que prive a dicha declaración de todo contenido material, equiparándola, desde una perspectiva sustantiva, a la inexistencia de dicha declaración del fallido.

O sea, se queda en mera declaración formal ( y por tanto se reputará inexistente, y permitirá impugnarla al responsable solidario, si se constata la errada actuación de la administración tributaria

 al omitir cualquier tipo de indagación, ponderación o motivación específica sobre las circunstancias que justificaron la declaración de fallido en este caso.

   Este criterio es congruente con la tutela judicial efectiva, y lógico al admitir que se impugne, no solo por la falta de declaración de fallido, sino cuando esta declaración de fallido carece «de todo contenido material, equiparándose a la inexistencia». Nótese la prudencia con que la sentencia abre la excepcionalidad de esta vía impugnatoria, considerando que no basta la motivación cuestionable o insuficiente, sino que debe ser  «de tal magnitud», que se equipare a la inexistencia. Con ello, aunque no lo dice la sentencia, se evita afirmar que pueda impugnarse so pretexto de cualesquiera motivos de nulidad de pleno derecho, pero paradójicamente se sitúa el foco impugnatorio solamente en la «falta de motivación», eso sí, de enorme magnitud, o sea, que se trate de una motivación vacía, mecánica y sin anclaje en una mínima pesquisa que, además, ha de ser exteriorizada.  También es curioso que la sentencia parece repescar la vieja categoría francesa e italiana del «acto inexistente» aunque en este caso referida exclusivamente al acto huérfano de total motivación.

Finalmente, existe otro aspecto secundario pero curioso de dicha sentencia. En efecto, es llamativo que la sala tercera tras sentar doctrina evita resolver directamente el fondo pues sorprendentemente reconoce que no cuenta con acceso al expediente administrativo:

Todas estas circunstancias, unidas a la ausencia de una motivación específica en la sentencia recurrida, sobre la valoración de la prueba y a la circunstancia de que esta Sala de casación no ha podido acceder al expediente administrativo, determinan la necesidad de ordenar la retroacción de actuaciones en los términos que a continuación pondremos de manifiesto.

En efecto, el expediente administrativo no ha sido remitido ante esta sede casacional por cuanto -como apunta el abogado del Estado- la Audiencia Nacional lo devolvió a la AEAT. Además, esta Sala no ha podido acceder a los documentos del expediente administrativo de apremio (del deudor principal) que, según apunta el abogado del Estado, se encuentran en el CD que aporta junto con el escrito de oposición del recurso de casación.

En cualquier caso, tratándose de una copia del expediente, guardada en la Abogacía del Estado, con independencia de que no hayamos podido acceder a su contenido, dado que deben colmarse los requisitos que enuncia el art. 48. 4. LJCA, en particular, la nota de su autenticación, predicable tanto del expediente como de sus copias, la valoración de las actuaciones y documentos que lo conforman deberá efectuarse por la Sala de instancia en el expediente elaborado por la propia AEAT, previa solicitud de su remisión.

Consecuentemente, la estimación del recurso de casación debe llevarnos a ordenar la retroacción de actuaciones para que la Sala de instancia, “valore, a la vista de la prueba practicada y del expediente administrativo, la justificación de la declaración de fallido y el refrendo de su contenido en las actuaciones y documentos que la fundamentan, específicamente, con relación a la ausencia o insuficiencia de patrimonio del obligado principal para hacer frente a la deuda tributaria”.

O sea, se devuelve la pelota a la Audiencia Nacional, pese a que quizá hubiera sido bueno, que el Tribunal Supremo, ante la falta de aportación del expediente autenticado por la abogacía del Estado, o a la vista de sus huidizas alegaciones sobre la suficiencia y antecedentes de la declaración de fallido, hubiese zanjado el asunto con arreglo a los principios procesales que suele aplicar: si quien puede probar no prueba, debe soportar las consecuencias; si quien puede alegar no alega, debe soportar las consecuencias; y es que, si la abogacía del Estado no alegó ni probó en favor justificando la suficiencia de la motivación de la declaración de fallido, me temo que con arreglo al principio de buena jurisdicción, alejado de la anacrónica jurisdicción revisora, lo suyo hubiera sido resolver sobre el fondo estimando el recurso de casación y sin disponer la retroacción de actuaciones.

Pero en fin, doctores tiene la iglesia… y quizá algún día sea bueno fijar doctrina casacional complementaria sobre esa misma hipótesis por elementales razones de economía procesal y jurisdicción plena. Pero eso es otra historia.