Puerta abierta a la devolución de lo pagado por liquidaciones firmes de plusvalía injustificada

El impuesto de plusvalías se ha convertido en un enredo jurídico mayúsculo. Son conocidas las vicisitudes de la inconstitucionalidad declarada por la Sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017 de la normativa sobre el Impuesto del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana por no gravar un incremento de riqueza real.

El problema radicaba en las numerosas liquidaciones firmes que se tropezaban con una sentencia constitucional sobrevenida que decía que su base legal era inconstitucional, con la paradoja de que no existía un mecanismo para promover la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho, y la jurisprudencia del Tribunal Supremo desde el año 2020 cerraba la puerta a su revisión.

Sin embargo, nunca es tarde si la dicha es buena, considerando bueno lo que elimina situaciones de injusticia material.

El cambio de timón jurisprudencial, que abre la espita a la revisión de oficio de tales liquidaciones firmes, lo ofrece la reciente sentencia de la Sala tercera del Tribunal Supremo de 28 de febrero de 2024, que opta por una lectura garantista de las sentencias que declaran la inconstitucionalidad de las leyes que generan actos administrativos tributarios firmes, y fija la siguiente doctrina casacional literal:

Todo ello nos lleva a establecer como doctrina jurisprudencial, en los términos que resultan de los anteriores fundamentos jurídicos, que la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1 y 107.2.a) y 110.4 de la LHL, efectuada por la STC 59/2017, de 11 de mayo, traslada los efectos de nulidad de estas normas inconstitucionales a las liquidaciones tributarias firmes por Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana que, con aplicación de dichas normas inconstitucionales, hubieran determinado una ficticia manifestación de capacidad económica, y sometido a gravamen transmisiones de inmuebles en las que no existió incremento del valor de los terrenos, con vulneración del principio de capacidad económica y prohibición de confiscatoriedad proclamados en el artículo 31.1 CE. Estas liquidaciones firmes pueden ser objeto de revisión de oficio a través del procedimiento previsto en el artículo 217 Ley General Tributaria, por resultar de aplicación el apartado g) del apartado 1, en relación con lo dispuesto en los artículos 161.1.a) y 164.1 CE y 39.1 y 40.1 LOTC, todo ello con los límites previstos en los artículos 164.1 CE y 40.1 LOTC, que impiden revisar los procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las normas declaradas inconstitucionales.

Por tanto, lo que la sentencia dice y quiere sentar es lo siguiente:

• Las Sentencias del Tribunal Constitucional que declaran la inconstitucionalidad de una ley y no autolimitan expresamente su eficacia, deben interpretarse como mandatos para expulsar los efectos de las leyes viciadas:«Lo que resulta incuestionable es que el efecto general que quiere la Constitución para la declaración de inconstitucionalidad de una norma es, explícitamente, la privación de efectos de la misma desde el momento mismo del inicio de su aplicación, salvo determinados límites ya expuestos. Y ese efecto se corresponde con la categoría de la nulidad de pleno derecho de la legislación administrativa y tributaria. Por supuesto podrán existir casos en los que inconstitucionalidad y nulidad no vayan unidos, pero no es este uno de ellos».
• La existencia de liquidaciones firmes que comportan cargas tributarias sin existir aumento de valor, vulneran el principio de capacidad económica y prohibición de confiscatoriedad (art.31.1 CE), lo que explica que » la referida STC 108/2022 «[…] [ese efecto] de la «nulidad», que se traslada también, en virtud de lo dispuesto en el art. 40.1 LOTC, a los actos dictados en la aplicación de los preceptos expulsados del ordenamiento, en principio, con efectos ex tunc […]».
• El art. 217.1.g) de la Ley General Tributaria permite la revisión de oficio de estas liquidaciones firmes en casos de inexistencia de incremento de valor de los terrenos. El razonamiento que permite esta excepcional apertura de la revisión de oficio, y sus pautas de valoración, lo desliza la sentencia con claridad:»En el caso de las liquidaciones por IIVTNU que hubieren gravado transmisiones en las que no haya existido incremento del valor del suelo, no se puede obviar que no solo se trata de actos nulos, sino que, además, son actos que han producido una lesión efectiva de un principio de rango constitucional, el de capacidad económica como fundamento y límite de la obligación de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, y han vulnerado de manera real y efectiva la prohibición de confiscatoriedad del artículo 31.1 CE, por lo que el restablecimiento del pleno respeto a la Constitución exige la posibilidad de abrir el cauce de revisión de tales actos, para impedir la perpetuación de una lesión de estos valores constitucionalmente protegidos. Por el contrario, no existe ningún interés jurídico digno de protección que se oponga a la revisión de oficio, ni lo reclama el principio de seguridad jurídica, pues la seguridad jurídica precisamente se garantiza a través de la remoción de efectos de los actos que, de otra manera, perpetuarían una lesión de principios constitucionales protegidos en el artículo 31.1 CE. Por otra parte, como es característico de la potestad de revisión de oficio, deberá ponderarse el tiempo transcurrido desde que se produjo el ingreso de la cantidad liquidada por el acto nulo de pleno derecho hasta que se insta la revisión».

Así que, la revisión de oficio está en el menú de posibilidades de recuperar lo indebidamente pagado. Y aunque puede promoverse por el particular, bueno sería que la propia Administración, en congruencia con el nombre del instituto (“de oficio”) buscase una fórmula para promover la regularización de la situación sin promover un trasiego enorme de papeleo, solicitudes y reclamaciones ( o en su caso, que el propio legislador, tome cartas en el asunto y tome una medida que facilite la celeridad para restablecer la justicia recaudatoria).

No obstante, como este ámbito de las plusvalías cada vez se parece más a una partida de ajedrez, le toca mover ficha al Poder Ejecutivo, correa de transmisión del legislativo, y «tutor» de la administración tributaria. La duda es si conseguirá dar la razón a Lampedusa y conseguir modificar algo para que nada cambie, o por el contrario, respetará los vientos de justicia tributaria que soplan con fuerza desde una sentencia del Tribunal Constitucional y una sentencia del Tribunal Supremo.

En este sentido, como diría Dylan: «La respuesta está en el viento».

De momento es una sentencia que pone en juego cinco disciplinas jurídicas, que se manifestarán con opiniones para todos los gustos: Derecho constitucional, Derecho Administrativo, Derecho Tributario, Derecho Procesal, y Filosofía del Derecho. Y eso puede llegar a explicar que esta rectificación de la jurisprudencia anterior, pueda verse rectificado por una jurisprudencia posterior (constitucional o suprema, alimentada por doctrina que nunca falta para sostener lo que sea, pues parafraseando a Arquímedes: «Dadme un punto de apoyo doctrinal y moveré el mundo jurisprudencial» ).